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目前我國尚未制定出完整的租賃會計制度，實踐中會計科目多根據(jù)業(yè)務特點來設置。其中，利潤表會計處理方面，利息收入均計入利潤表的“營業(yè)收入”科目，且多數(shù)企業(yè)將利息支出計入“營業(yè)成本”科目；另有個別企業(yè)將利息支出計入“財務費用”科目。現(xiàn)金流量表會計處理方面，按照租賃項目本金的投放與收回記賬方式的不同，可分為兩類，一類計入投資活動現(xiàn)金流，一類計入經(jīng)營活動現(xiàn)金流；而按照利息的支付與收取在現(xiàn)金流量表中記賬方式的不同，可分為兩類：一類是將融資租賃業(yè)務相關的利息收入與支出均計入經(jīng)營活動現(xiàn)金流；另一類是將利息收入計入經(jīng)營活動現(xiàn)金流入，而將利息支出計入籌資活動現(xiàn)金流出。
融資租賃企業(yè)不同會計處理方式使得財務報表勾稽關系較一般工商企業(yè)存在差異。具體來看：1）由于企業(yè)將融資租賃資產(chǎn)看作經(jīng)營性資產(chǎn)還是投資性資產(chǎn)存在差異，部分企業(yè)融資租賃項目本金的投放計入投資活動現(xiàn)金流，而另有部分企業(yè)計入經(jīng)營活動現(xiàn)金流。由于融資租賃的本金為一次投放、分期回收，將本金計入經(jīng)營性現(xiàn)金流的企業(yè)經(jīng)營性凈現(xiàn)金流表現(xiàn)出持續(xù)大額凈流出狀態(tài)。2）由于企業(yè)將融資租賃利息支出看作費用還是成本存在差異，部分企業(yè)將利息支出計入“營業(yè)成本”科目，在現(xiàn)金流量表中多體現(xiàn)在經(jīng)營活動現(xiàn)金流出部分；但部分企業(yè)計入籌資活動現(xiàn)金流出部分。此外，部分企業(yè)將利息支出計入“財務費用”科目，相應在現(xiàn)金流量表中計入籌資活動現(xiàn)金流出。這種情況下，現(xiàn)金流量表中的經(jīng)營活動現(xiàn)金流入和流出項目不匹配，且導致經(jīng)營活動凈現(xiàn)金流虛高，籌資活動凈現(xiàn)金流虛低。
當前，我國與融資租賃會計處理相關的法律法規(guī)尚不完善，《企業(yè)會計準則第21號——租賃》《企業(yè)會計準則第4號——固定資產(chǎn)》《企業(yè)會計準則——應用指南（2006）》，是目前融資租賃固定資產(chǎn)的最新會計核算規(guī)定?！镀髽I(yè)會計準則第21號——租賃》第5條規(guī)定，融資租賃是指實質(zhì)上轉移了與資產(chǎn)所有權有關的全部風險和報酬的租賃。我國尚未制定出完整的租賃會計制度，目前實踐中會計科目多根據(jù)業(yè)務特點來設置。
我國融資租賃企業(yè)根據(jù)監(jiān)管機構的不同分為非金融租賃企業(yè)和金融租賃企業(yè)，其中前者定位為一般工商企業(yè)，后者定位為金融機構。但非金融租賃企業(yè)的具體會計處理與一般工商企業(yè)存在較多差異，因而本文選取29家非金融租賃企業(yè)作為樣本，從資產(chǎn)負債表、利潤表和現(xiàn)金流量表三方面具體分析其會計處理方式，并據(jù)此對比總結出目前我國融資租賃企業(yè)普遍采取的會計科目設置和記賬方式的異同。由于金融租賃企業(yè)作為一般金融機構，與銀行的財務報表存在相似之處，且在融資租賃相關科目設置上與非金融租賃企業(yè)相近，這里不再單獨對其進行會計處理分析。
一、資產(chǎn)負債表主要科目及會計處理
（一）資產(chǎn)端
融資租賃企業(yè)的業(yè)務模式?jīng)Q定了其資產(chǎn)負債表的資產(chǎn)端主要是應收融資租賃款，并根據(jù)到期期限的不同相應分到流動資產(chǎn)和非流動資產(chǎn)中。一般來說，應收融資租賃款占融資租賃企業(yè)總資產(chǎn)的80%以上，其余科目包括貨幣資金、應收賬款、其他應收款等，與一般工商企業(yè)無異。因此，下文重點對應收融資租賃款相關科目的會計處理進行分析總結。
1、融資租賃業(yè)務開展過程介紹
（1）融資租賃業(yè)務開展過程中涉及的主要概念
最低租賃收款額：指出租人在未來一段時間內(nèi)融資租賃款的回款現(xiàn)金流情況，為租賃開始日合同約定租賃收款額，即每期租金*期數(shù)+期末承租人行使優(yōu)惠購買權而支付的款項。
應收融資租賃款入賬價值=最低租賃收款額+初始直接費用
資產(chǎn)余值：租賃期屆滿時租賃資產(chǎn)的公允價值，包含擔保余值和未擔保余值兩部分，其中前者是由承租人或第三方擔保的資產(chǎn)余值，即在租賃期結束的時候，承租方承諾購買這個設備所對應的價格；后者是扣除擔保余值后的資產(chǎn)余值部分，該部分余值的風險和報酬并沒有轉移，因此不屬于應收租賃款的一部分。
未實現(xiàn)融資收益：最低租賃收款額、初始直接費用與未擔保余值之和與其現(xiàn)值之和的差額，實際上是融資租賃業(yè)務預計未來可以實現(xiàn)的毛利。
租賃內(nèi)含利率：即實際利率，指在租賃開始日，使最低租賃收款額的現(xiàn)值與未擔保余值的現(xiàn)值之和等于租賃資產(chǎn)公允價值與出租人的初始直接費用之和的折現(xiàn)率。
應收融資租賃款凈額=應收融資租賃款-未實現(xiàn)融資收益。
應收融資租賃款凈值=應收融資租賃款凈額-減值準備。
（2）融資租賃業(yè)務開展過程
在租賃開始日，出租人將租賃開始日最低租賃收款額與初始直接費用（一般包括印花稅、傭金、律師費、談判費等）之和作為應收融資租賃款入賬價值，同時估計出租賃期屆滿時租賃資產(chǎn)的公允價值，即資產(chǎn)余值。資產(chǎn)余值包含擔保余值和未擔保余值兩部分，其中擔保余值是指由承租人或第三方擔保的資產(chǎn)余值，剩余部分為未擔保余值。出租人在租賃開始日記錄未擔保余值，并將最低租賃收款額與未擔保余值之和與其現(xiàn)值之和的差額記錄為未實現(xiàn)融資收益。通俗來講，出租人向承租人發(fā)放融資租賃款后，其未來預計收取的融資租賃款減去發(fā)放款項的差額作為出租人經(jīng)營融資租賃業(yè)務的收益，將在整個融資租賃期間分年實現(xiàn)，這一收益中的未實現(xiàn)部分就是未實現(xiàn)融資收益。正常情況下，隨著應收融資租賃款的回收，應收融資租賃款正常核減，未實現(xiàn)融資收益按實際利率法相應轉入利息收入，應收融資租賃款和未實現(xiàn)融資收益二者呈同向變化。按照會計的謹慎性原則，未實現(xiàn)融資收益需從應收融資租賃款中減去，應收融資租賃款減去未實現(xiàn)融資收益后，剩余部分為應收融資租賃款凈額。此外，出租人對應收融資租賃款凈額部分合理計提減值準備，應收融資租賃款凈額減去減值準備后，剩余部分為應收融資租賃款凈值。
2、融資租賃企業(yè)資產(chǎn)端主要會計處理
在樣本企業(yè)的會計處理實例中，大部分企業(yè)把應收融資租賃款計入“長期應收款”科目，對應的一年內(nèi)到期的應收融資租賃款計入“一年內(nèi)到期的非流動資產(chǎn)”科目。但也有一些企業(yè)對于應收融資租賃款的會計科目設置比較特殊，如君創(chuàng)租賃在非流動資產(chǎn)中單獨設立“應收融資租賃款”科目，流動資產(chǎn)中設立“一年內(nèi)到期的應收融資租賃款”科目；獅橋租賃、遠東租賃、環(huán)球租賃、中建投租賃處理方式與之類似，單獨設置“應收融資租賃款”科目計一年以上到期的應收融資租賃款，“一年內(nèi)到期的非流動資產(chǎn)”計一年內(nèi)到期的應收融資租賃款；晨鳴租賃將融資租賃期限在一年期及以內(nèi)的項目計入“其他流動資產(chǎn)”科目，一年期以上的融資租賃項目計入“長期應收款”科目，一年期以上、但距離還款期不足一年的，則從“長期應收款”科目調(diào)整至“一年內(nèi)到期的非流動資產(chǎn)”科目。
計提應收租賃款壞賬準備是融資租賃業(yè)務會計核算的重要內(nèi)容。實踐中，融資租賃企業(yè)大多參考銀行的資產(chǎn)五級分類標準將應收融資租賃款進行分類。目前金融租賃企業(yè)和銀行均有較嚴格的五級分類計提比例監(jiān)管要求，即對關注類、次級類、可疑類和損失類（后三類為不良資產(chǎn)）依次計提2%、25%、50%、100%。而非金融租賃企業(yè)目前雖設立資產(chǎn)五級分類標準，但在分類標準及計提比例方面有較大差異。分類標準方面，29家樣本企業(yè)中有12家披露分類標準情況，以逾期天數(shù)為標準，6家企業(yè)與銀行分類標準相一致，4家企業(yè)較銀行更加寬松，2家企業(yè)較銀行更加嚴格，整體無明顯規(guī)律。計提比例方面，29家樣本企業(yè)中有9家披露具體計提比例情況，除部分企業(yè)計提比例與銀行、金融租賃企業(yè)相近之外，多數(shù)融資租賃企業(yè)各類資產(chǎn)計提比例小于銀行，由此導致目前非金融租賃企業(yè)撥備覆蓋率（樣本中位數(shù)157%）低于銀行（2018年二季度銀行業(yè)撥備覆蓋率178.7%）和金融租賃企業(yè)（樣本中位數(shù)292%）。整體來看，非金融租賃企業(yè)在資產(chǎn)分類標準方面與銀行存在較大差異，但無明顯規(guī)律；而各類資產(chǎn)計提比例普遍小于銀行，在一定程度上為企業(yè)進行盈余管理提供了空間。
（二）負債端
融資租賃企業(yè)的負債端主要是各類融資渠道，除股東增資之外，目前融資租賃企業(yè)主要融資渠道包括銀行借款、股東等關聯(lián)方借款、發(fā)行債券、資產(chǎn)支持專項計劃以及信托等非標融資，以上均為企業(yè)的有息債務。此外，融資租賃保證金作為融資租賃企業(yè)相對穩(wěn)定的資金來源，成為企業(yè)融資渠道的重要補充。
1、有息債務
通過對比29家樣本企業(yè)發(fā)現(xiàn)，大多數(shù)企業(yè)將銀行借款、股東借款、非標融資等渠道融入的資金根據(jù)期限長短計入“短期借款”和“長期借款”科目，將發(fā)行債券、資產(chǎn)支持專項計劃等融入的資金計入“應付債券”科目。另有少數(shù)企業(yè)記賬方式比較特殊，如中航國際租賃將發(fā)行的中期票據(jù)、PPN計入“其他非流動負債”，而發(fā)行的公司債計入“應付債券”；中電投融合租賃將發(fā)行的資產(chǎn)支持專項計劃計入“長期應付款”。因此，計算企業(yè)有息債務時應根據(jù)企業(yè)實際記賬情況將上述相關科目統(tǒng)計在內(nèi)。
此外，部分融資租賃企業(yè)“長期應付款”科目計有應付融資租賃款，該部分應付款項產(chǎn)生于融資租賃企業(yè)與其他租賃公司之間的轉租賃業(yè)務，將已產(chǎn)生的融資租賃資產(chǎn)打包出售給其他租賃公司，然后與該租賃公司以初始租賃物為標的簽署售后回租合同，按季或半年支付給該租賃公司租金，實質(zhì)是融資租賃企業(yè)的一種融資方式。采取這種融資和記賬方式的樣本企業(yè)包括國泰租賃、環(huán)球租賃、康富租賃、中民國際租賃和青島城建租賃等。
2、融資租賃保證金
融資租賃保證金，是出租人降低承租人違約損失的重要舉措，用于擔保融資租賃合同項下的全部租金、稅項、費用、罰息、違約金等，按照項目投放金額的一定比例（按照行業(yè)慣例，通常為10%~20%），于起租時向承租人收取。若承租人違約，則將保證金用于抵扣租金、費用等，甚至予以沒收；若合同正常履行，則到期返還或自動沖抵最后一期或幾期租金。從樣本企業(yè)來看，29家企業(yè)中只有4家企業(yè)披露了具體的保證金收取比例，分別為寶信租賃（10%~15%）、聚信租賃（10%左右）、環(huán)球租賃（5%~10%）、中民國際租賃（2%~10%）。保證金的收取比例主要根據(jù)商業(yè)談判來決定，在實際操作過程中會受到出租人、承租人和租賃項目等諸多因素的影響，不同租賃公司以及不同租賃項目之間存在一定差異。通過對比發(fā)現(xiàn)，由于承租客戶多為集團內(nèi)和產(chǎn)業(yè)鏈上下游企業(yè)，廠商系融資租賃企業(yè)保證金收取比例相對較低。
保證金從性質(zhì)上看屬于融資租賃企業(yè)的一項負債，在會計報表中反映在資產(chǎn)負債表的負債端。在29家融資租賃樣本企業(yè)中，大部分企業(yè)將融資租賃保證金計入“其他應付款”或“長期應付款”科目，也有個別企業(yè)較為特殊，如獅橋租賃和中民國際租賃將保證金計入“其他非流動負債”科目，另有遠東租賃、環(huán)球租賃在非流動負債部分單獨設置“應付保證金”科目，專門用于融資租賃項目保證金的核算。
融資租賃保證金從作用上看，主要包括：（1）降低融資比例，控制項目風險。融資租賃企業(yè)要求承租人繳納保證金，實際相當于承租人自己籌措了一部分配套資金，若承租人支付10%~20%保證金，相當于出租人只需承擔租賃項目80%~90%風險；（2）提高出租人內(nèi)部收益率。融資租賃企業(yè)在起租時先行收到保證金，保證金通常不計息，由于資金的時間價值，將提高其內(nèi)部收益率；（3）擔保功能。若承租人不履行合同義務，出租人可通過保證金優(yōu)先受償，抵扣部分費用、租金；（4）緩解臨時性付租困難。當承租人發(fā)生臨時資金周轉困難時，可用保證金臨時墊付1~2期租金，并于后續(xù)及時補足保證金，對資金困難局面起到緩沖作用。
二、利潤表主要科目及會計處理
（一）融資租賃企業(yè)營業(yè)收入和營業(yè)成本
融資租賃企業(yè)的營業(yè)收入主要包括融資租賃利息收入及服務收入（包括手續(xù)費、財務咨詢費等）。其中，融資租賃利息收入來源于出租人賬面存量應收融資租賃款，在租賃期限內(nèi)采用實際利率法進行確認，或者有租金實際發(fā)生時計入當期損益，結算方式分為月付、雙月付、季付、半年付、年付，其中以季付為主。融資租賃服務收入包括手續(xù)費、財務咨詢費等。手續(xù)費方面，租賃服務手續(xù)費是所有融資租賃公司都會收取的一項費用，用以補償出租人為承租人辦理租賃業(yè)務時所開支的各項費用支出，但由于合同金額、項目難易程度、項目初期投入、風險水平以及不同公司運作模式的差異，手續(xù)費的收取標準也有所不同，一般在0.5%~3%。各公司的手續(xù)費收取方式也有一定差異，例如：按照租賃價款單獨計算，并于起租時一次性收取；按照租金總額單獨計算，并于起租時一次性收?。粚⑹掷m(xù)費率納入利率，提高利率水平，在租賃期內(nèi)并入租金分次收取等。財務咨詢費方面，融資租賃公司為客戶提供全面的融資解決方案，會按融資金額收取一定比例的財務咨詢費，各公司的收取比例和收取方法有所不同，一般收取比例在0.25%~5%，同樣于起租時一次性收取并確認收入。
融資租賃企業(yè)的營業(yè)成本主要包括融資資金利息支出、手續(xù)費及傭金支出等，以利息支出為主。出租人為購買固定資產(chǎn)而通過銀行借款、發(fā)行債券等方式進行融資，相應產(chǎn)生利息支出，在每個會計期間進行確認。利息支出的規(guī)模與企業(yè)融資規(guī)模密切相關，同時受融資渠道影響較大，股東借款、銀行借款渠道融資成本相對較低，而非標融資等渠道相應融資成本較高。
（二）融資租賃企業(yè)營業(yè)收入和營業(yè)成本的會計處理
會計處理方面，在29家融資租賃樣本企業(yè)中，利息收入等融資租賃收入均計入利潤表的“營業(yè)收入”科目，且多數(shù)企業(yè)將利息支出計入“營業(yè)成本”科目。除上述常規(guī)記賬法外，另有個別企業(yè)，如華能天成、中信富通等將融資租賃利息支出計入“財務費用”科目。整體看，“財務費用”科目、“營業(yè)成本”科目均為營業(yè)總收入的抵減項，對企業(yè)利潤總額及凈利潤等核心數(shù)據(jù)指標無實質(zhì)影響，但在融資租賃利息支出計入“財務費用”的情況下，融資租賃企業(yè)的營業(yè)收入和營業(yè)成本將不再匹配，且由于利息支出在利潤表中的會計處理不同，其對現(xiàn)金流量表的記賬方式同樣產(chǎn)生影響。
三、現(xiàn)金流量表主要科目及會計處理
市場經(jīng)濟發(fā)達國家的租賃公司業(yè)務經(jīng)營模式普遍為直接融資租賃，對于直接融資租賃業(yè)務現(xiàn)金流量表的會計處理，國際上多采用的方式為：將租賃項目的本金的回收計入投資活動現(xiàn)金流入，將利息收入計入經(jīng)營活動現(xiàn)金流入。當前國內(nèi)融資租賃業(yè)務多采用售后回租模式，且由于我國尚未制定出完整的租賃會計制度，目前國內(nèi)融資租賃企業(yè)對于現(xiàn)金流量表的會計處理方式尚未統(tǒng)一。由于融資租賃企業(yè)在租賃期內(nèi)收取的租金中包括本金和利息兩部分，根據(jù)29家樣本企業(yè)的會計處理情況，可將本金和利息在現(xiàn)金流量表中的記賬方式分別分為兩種情形。
（一）租賃項目本金的不同記賬方式
按照租賃項目本金的投放與收回在現(xiàn)金流量表中記賬方式的不同，可以將企業(yè)分為兩類，一類計入投資活動現(xiàn)金流，一類計入經(jīng)營活動現(xiàn)金流。29家樣本企業(yè)中，共有10家企業(yè)將融資租賃項目本金的投放與回收計入投資活動現(xiàn)金流。在具體的會計科目設置上，各企業(yè)有所差別。如大唐租賃等5家企業(yè)將融資租賃本金的發(fā)放計入“購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)所支付的現(xiàn)金”，融資租賃本金的回收計入“收回投資收到的現(xiàn)金”；而豐匯租賃等其余5家企業(yè)將融資租賃本金的發(fā)放計入“投資支付的現(xiàn)金”，融資租賃本金的回收計入“收回投資收到的現(xiàn)金”。
樣本企業(yè)中另外19家企業(yè)將融資租賃項目本金的投放與回收計入經(jīng)營活動現(xiàn)金流，同樣，在具體的會計科目設置上，各企業(yè)間有所差別。如遠東租賃等10家融資租賃企業(yè)向承租人收取的融資租賃款的本金計入“銷售商品、提供勞務收到的現(xiàn)金”，購買租賃標的支付的對價計入“購買商品、接受勞務支付的現(xiàn)金”；而晨鳴租賃等2家企業(yè)將收取的融資租賃本金計入“收到其他與經(jīng)營活動有關的現(xiàn)金”，而將購買租賃標的支出計入“支付其他與經(jīng)營活動有關的現(xiàn)金”；另外，也有部分企業(yè)在經(jīng)營活動現(xiàn)金流部分單獨設置融資租賃業(yè)務特有的會計科目，如君創(chuàng)租賃、平安租賃等。
（二）租賃項目利息的不同記賬方式
按照利息的支付與收取在現(xiàn)金流量表中記賬方式的不同，可以分為兩類：一類是將融資租賃業(yè)務相關的利息收入與支出均計入經(jīng)營活動現(xiàn)金流；另一類是將利息收入計入經(jīng)營活動現(xiàn)金流入，而將利息支出計入籌資活動現(xiàn)金流出。其中，第一類企業(yè)包括寶信租賃、越秀租賃等15家企業(yè)，即利息收取計入“銷售商品、提供勞務收到的現(xiàn)金”，利息支付計入“購買商品、接受勞務支付的現(xiàn)金”，這種情形下，利息收入和支出的記賬方式是相匹配的；第二類企業(yè)包括中信富通、華能天成、晨鳴租賃、環(huán)球租賃等14家企業(yè)，即利息收取計入“銷售商品、提供勞務收到的現(xiàn)金”，而利息支出計入籌資活動現(xiàn)金流中的“分配股利、利潤或償付利息所支付的現(xiàn)金”?？梢姡诘诙惼髽I(yè)的記賬方式中，融資租賃企業(yè)利息收入和支出的記賬方式存在不匹配的情況。
四、不同會計處理下的融資租賃企業(yè)報表分析
對于一般工商企業(yè)來說，三張財務報表的科目之間存在明顯的勾稽關系，而融資租賃企業(yè)由于會計處理方式的特殊性，各報表科目間的勾稽關系與一般工商企業(yè)存在差異。由于資產(chǎn)負債表與利潤表之間的勾稽關系主要體現(xiàn)在，利潤表中的凈利潤和資產(chǎn)負債表中所有者權益下的各權益科目的變化存在相關性，這一關系對于所有企業(yè)均成立，因此下文主要對融資租賃企業(yè)資產(chǎn)負債表和現(xiàn)金流量表、利潤表和現(xiàn)金流量表之間的主要勾稽關系進行分析。
（一）資產(chǎn)負債表與現(xiàn)金流量表的勾稽關系分析
對于一般工商企業(yè)，現(xiàn)金流量表投資活動現(xiàn)金流中的“購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)支付的現(xiàn)金”等科目與資產(chǎn)負債表中的“固定資產(chǎn)”、“無形資產(chǎn)”等科目存在勾稽關系；“投資支付的現(xiàn)金”等科目與“交易性金融資產(chǎn)”、“可供出售金融資產(chǎn)”、“長期股權投資”等科目與存在勾稽關系；經(jīng)營活動現(xiàn)金流與資產(chǎn)負債表中的“應收（付）賬款”、“存貨”、“其他應收（付）款”、“預收（付）賬款”等科目存在勾稽關系。而對融資租賃企業(yè)來說，其主要資產(chǎn)為融資租賃款，且主要體現(xiàn)在“一年內(nèi)到期的非流動資產(chǎn)”、“長期應收款”等資產(chǎn)科目，由于對融資租賃資產(chǎn)為經(jīng)營性資產(chǎn)還是投資性資產(chǎn)存在分歧，企業(yè)對于其在現(xiàn)金流量表中的記賬方式存在差異。根據(jù)上文記賬方法，部分企業(yè)融資租賃項目本金的投放計入投資活動現(xiàn)金流中的“購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)支付的現(xiàn)金”或“投資支付的現(xiàn)金”，即作為投資性資產(chǎn)；而另有部分企業(yè)計入經(jīng)營活動現(xiàn)金流中的“購買商品、接受勞務支付的現(xiàn)金”，即將其作為經(jīng)營性資產(chǎn)。由于融資租賃的本金為一次投放、分期回收，將本金投放與回收計入經(jīng)營性現(xiàn)金流的企業(yè)，其經(jīng)營性凈現(xiàn)金流表現(xiàn)出持續(xù)大額凈流出狀態(tài)。對于一般工商企業(yè)來說，經(jīng)營性凈現(xiàn)金流大額持續(xù)凈流出代表經(jīng)營獲現(xiàn)能力很差，而對融資租賃企業(yè)來說卻符合其業(yè)務特點。因此，該種情況下，對于融資租賃企業(yè)經(jīng)營活動現(xiàn)金流的判斷應與一般工商企業(yè)相區(qū)別。此外，不同融資租賃企業(yè)將本金計入經(jīng)營性現(xiàn)金流或投資性現(xiàn)金流使得其科目不可比，實際操作中需將經(jīng)營性現(xiàn)金流及投資性現(xiàn)金流結合起來分析。
（二）利潤表與現(xiàn)金流量表的勾稽關系分析
對于一般工商企業(yè)，利潤表中的“營業(yè)收入”和現(xiàn)金流量表中的“銷售商品、提供勞務收到的現(xiàn)金”、資產(chǎn)負債表中的“應收賬款”、“預收賬款”等項目之間存在勾稽關系；利潤表中的“營業(yè)成本”與現(xiàn)金流量表、資產(chǎn)負債表的勾稽關系同理。此外，一般工商企業(yè)的利息支出屬于企業(yè)籌資活動產(chǎn)生的費用，利潤表一般計入“財務費用”，現(xiàn)金流量表一般計入籌資活動現(xiàn)金流；但對于融資租賃企業(yè)來說，其盈利模式為獲取利差收益，即利息收入為其主要收入來源，而利息支出為主要支出項，由此導致利息支出為費用還是成本存在分歧。根據(jù)上文分析，部分企業(yè)將利息支出計入“營業(yè)成本”科目，在現(xiàn)金流量表中多體現(xiàn)在經(jīng)營活動現(xiàn)金流出部分；但部分企業(yè)在將利息支出計入利潤表中的“營業(yè)成本”的同時，將利息支出計入籌資活動現(xiàn)金流出部分的“分配股利、利潤或償付利息所支付的現(xiàn)金”。此外，部分企業(yè)將利息支出計入“財務費用”科目，相應在現(xiàn)金流量表中計入籌資活動現(xiàn)金流出。此種情況下，現(xiàn)金流量表中的經(jīng)營活動現(xiàn)金流入和流出項目不匹配，且導致經(jīng)營活動凈現(xiàn)金流虛高，籌資活動凈現(xiàn)金流虛低。在實際分析現(xiàn)金流量表時，可按照匹配原則將相關科目進行調(diào)整，如在利潤表中將財務費用中的“利息支出”調(diào)整至“營業(yè)成本”，且在現(xiàn)金流量表中將利息支出從籌資活動現(xiàn)金流調(diào)整至經(jīng)營活動現(xiàn)金流相關科目。
整體來看，由于我國尚未出臺完整的租賃會計制度，且融資租賃行業(yè)監(jiān)管體系尚不健全，國內(nèi)融資租賃企業(yè)在會計處理方面尚未統(tǒng)一，會計科目的設置和記賬等存在較大差異。在分析融資租賃企業(yè)財務報表時，需根據(jù)具體情況進行分析，以避免企業(yè)之間財務數(shù)據(jù)不可比。未來隨著會計制度和監(jiān)管政策的完善，預計融資租賃行業(yè)的會計處理將更加一致化、規(guī)范化。
